הרפורמה במיסוי מקרקעין - דירות מגורים

אוגוסט 2013

הרפורמה במיסוי מקרקעין (מיסוי דירות מגורים)

להלן עיקרי הרפורמה במס שבח ומס רכישה אשר בוצע בחוק מיסוי מקרקעין (שבח ורכישה) (להלן: "החוק") במסגרת תיקון 76 לחוק מיסוי מקרקעין (להלן: "התיקון") כמפורט להלן.

יש לשים לב כי בתיקון הוגדרה תקופת מעבר בשנים 2014 עד 2017 אשר לגביה נקבעו מגבלות וסייגים, במיוחד לגבי דירת מגורים, ואילו משנת המס 2018 יוסרו מגבלות אלו והמס יהא בהתאם להוראות הקבע.

  1. מס רכישה הועלה ל 6%

 במסגרת התיקון מס רכישה עלה ב 1% מ- 5% ל 6% לגבי רכישת נכס מקרקעין בישראל אשר אינו דירת מגורים. יחד עם זאת, רוכש יהא זכאי להחזר מס רכישה של 1% מן המס אשר שולם ובלבד שבתוך שנתיים ממועד הרכישה התקבל היתר בניה לדירת מגורים. (ראה תקנות מיסוי מקרקעין רכישה (שבח ורכישה)( מס רכישה), התשע"ג 2013).

  1. מס רכישה לגבי דירות מגורים

הרפורמה במס רכישה הביאה לשינוי במדרגות מס רכישה לגבי רכישות דירות מגורים בישראל. החוק מעלה בצורה מדורגת את שיעורי מס רכישה לגבי רכישת דירות. החוק אף קובע כי רכישת דירות מגורים אשר שוויין עולה על 15 מיליון ₪ יחויבו במס רכישה בשיעור של 10% לגבי השווי חלק השווי אשר עולה על 15 מיליון. כמו כן, החוק מבטל את הקלות במס רכישה לגבי רוכש אשר הינו תושב חוץ ברכישת דירה יחידה.

 

  • להלן שיעור מס רכישה אשר יחולו החל מיום 1 באוגוסט 2013 ועד ליום 31 בדצמבר 2014:
    • על חלק השווי שעד 1,089,350 ₪ - 5%.
    • על חלק השווי העולה על 1,089,350 ₪ ועד 3,268,040 ₪ - 6%.
    • על חלק השווי העולה על 3,268,040 ₪ ועד 4,500,000 ₪ - 7%.
    • על חלק השווי העולה על 4,500,000 ₪ ועד 15,000,000 ₪ - 8%.
    • על חלק השווי העולה על 15,000,000 ₪ - 10%.
  • להלן שיעור מס רכישה אשר יחולו החל מיום 1 בינואר 2015:
    • על חלק השווי שעד 1,055,935 ₪ - 3.5%.
    • על חלק השווי העולה על 1,055,935 ₪ ועד 4,500,000 ₪ - 5%.
    • על חלק שווי העולה על 4,500,000 ₪ ועד 15,000,000 ₪ - 8%.
    • על חלק השווי העולה על 15,000,000 ₪ - 10%.
  • יחד עם זאת נקבע כי יחיד תושב ישראל אשר הדירה אשר רכש (החל מיום 1 באוגוסט 2013) הינה דירתו היחידה יחויב במס רכישה מוטב כדלהלן:
    • על חלק השווי שעד 1,470,560 ₪ - יחול פטור ממס רכישה.
    • על חלק השווי העולה על 1,470,560 ₪ ועד 1,744,270 ₪ - 3.5%.
    • על חלק השווי העולה על 1,744,270 ₪ ועד 4,500,000 ₪ - 5%.
    • על חלק השווי העולה על 4,500,000 ₪ ועד 15,000,000 ₪ - 8%.
    • על חלק השווי העולה על 15,000,000 ₪ - 10%.

לעניין זה קובע התיקון כי החזקה בדירת מגורים אשר חלקו של הרוכש בה אינו עולה על שליש (לפני התיקון היה 25%) לא תובא בחשבון לעניין הגדרת "דירה יחידה".

כמו כן, נקבע כי תושב חוץ אשר בתוך שנתיים מיום הרכישה הפך לעולה חדש או תושב חוזר ותיק כמשמעותם בפקודת מס הכנסה יחשב לעניין זה כתושב ישראל ויהא זכאי לקבל החזר מס רכישה בגין ההפרש במס הרכישה כאמור (ראה גם הטבות מס לתושבים חוזרים ועולים).

יש להביא בחשבון כי שיעורי מס רכישה מתעדכנים בתחילת כל שנה ועל כן, יש לבדוק את השיעור המעודכן (ראה: מדרגות מס רכישה 2018 מדרגות מס רכישה 2017 , מדרגות מס רכישה 2016).

  1. חישוב מס שבח מיוחד במכירת דירות מגורים החל מיום 1 בינואר 2014 (חישוב ליניארי מוטב / חישוב לינארי חדש)

במקביל לצמצום הפטורים המוענקים למכירת דירות מגורים (כאמור להלן) קובע החוק כי החל מיום 1 בינואר 2014 (להלן: "יום המעבר") תחול נוסחת חישוב מיוחדת במכירת דירת מגורים מזכה אשר אינה פטורה ממס שבח. על פי נוסחה זאת יהא השבח חייב במס שבח בשיעור של 25% ואולם השבח אשר צמח עד ליום המעבר (לגבי דירות אשר נרכשו עד ליום המעבר) יהא פטור ממס שבח. חלוקת השבח בין שתי התקופות הנ"ל תהא חלוקה ליניארית פשוטה על פי מספר ימי ההחזקה בנכס. יודגש כי תחשיב זה יחול ללא הגבלה כלשהי על מספר הדירות אשר מחזיק המוכר או מספר הדירות אשר הוא מוכר (למעט בעסקת אקראי בעלת אופי מסחרי או אם הכנסה זאת מהווה הכנסה מעסק), למעט בתקופה בין יום 1 בינואר 2014 ועד ליום 31 בדצמבר 2017 (להלן: "תקופת המעבר"), אשר בה תחול הנוסחה לגבי שתי דירות בלבד ובמגבלות שנקבעו.

ראה גם שומה עצמית מס שבח.

  1. פטורים ממס שבח המוענקים למכירת דירות מגורים

  • התיקון משנה באופן מהותית את היקף הפטורים אשר מוענקים למכירת דירות מגורים. מרבית ההוראות חלות החל מיום המעבר ועל כן, קיים חלון הזדמנויות של מספר חודשים אשר מחייבים היערכות נכונה למצב החדש לרבות זירוז מכירת דירות וכדו' במקרים מסוימים.

ראשית כל, מבטל החוק את הפטור למוכר אשר מחזיק יותר מדירת מגורים אחת בישראל וזאת החל מיום המעבר וקובע כי הפטור חל אך ורק על מוכר אשר מחזיק בדירת מגורים יחידה. מנגד קובע החוק נוסחת חישוב לינארי חדש/מוטב לגבי מוכר אשר מחזיק יותר מדירת מגורים אחת כאמור לעיל.

  • כמו כן, החוק מגביל (החל מיום המעבר) את הפטור גם לגבי מכירת דירת מגורים יחידה וקובע תקרת פטור ממס שבח בסך של כ- 4.5 מיליון ₪ (התקרה מתעדכנת כל שנה - ראה פטור ממס שבח 2018).
  • יתרה מכך, הפטור ממס שבח יחול אך ורק על מוכר אשר החזיק בדירה הנמכרת תקופה אשר עולה על שנה וחצי ולא מכר דירת מגורים אחרת בפטור זה בתקופה של שנה וחצי לפני המכירה.
  • לעניין זה קובע החוק כי מוכר אשר מחזיק בדירת מגורים אשר חלקו בה אינו עולה על שליש לא נחשב כמי שמחזיק דירת מגורים, לצורך הבדיקה אם הדירה אשר מכר היא דירתו היחיד (עד התיקון נאמר 25% מדירה).
  • בנוסף, קובע החוק כי תושב חוץ לא יהא זכאי לפטור ממס שבח לגבי מכירת דירת מגורים בישראל, אלא אם אותו תושב חוץ מציג אישור רשמי מרשות המס במדינת מושבו אשר מוכיח כי אין לו דירת מגורים במדינת מושבו (רשות המסים פרסמה הקלה בעניין זה).

הוראה זאת לגבי תושבי חוץ תחול החל מיום המעבר ועל כן, ראוי לתושבים כאמור לשקול במקרים מסוימים לזרז מכירת דירות מגורים אשר בכוונתם למכור.

  • התיקון שימר את הפטור למוכר שתי דירות ורוכש דירה חלופית במקומן ובלבד שהדירה החלופית נרכשה שנה לפני או אחרי מכירת הדירה השניה ובלבד ששווי שתי הדירות הנמכרות אינו עולה על 1,986 אלפי ₪, אך תיקן וקבע כי הפטור יחול רק אם במועד מכירת הדירה הראשונה בבעלותו דירת מגורים נוספת אחת בלבד.
  • החוק מאריך את תקופת הצינון אשר נדרשת ממוכר דירה אשר קיבל כמתנה את הדירה הנמכרת. עובר לתיקון קבע החוק כי הפטור במכירת דירת המגורים יחול רק אם חלפו 1-4 שנים (תלוי בנסיבות) מיום מתן המתנה ליום המכירה. התיקון קובע כי בכל מקרה נדרש מקבל דירת מגורים במתנה לחכות תקופה של 3-4 שנים טרם יהא המוכר זכאי לפטור ממס שבח. יודגש כי הארכת התקופה תחול, לכאורה, גם אם המתנה ניתנה עובר למועד אישור החוק.
  1. הוראת מעבר לגבי מכירת דירות מגורים (לא רלוונטי החל מיום 1 בינואר 2018)

 באופן כללי הוראות תיקון החוק יחולו מיום 1 באוגוסט 2013 ואילך, אלא אם כן נקבע אחרת.

  • כאמור לעיל שינוי מהותי מתרחש החל מיום המעבר. אולם, החוק קובע הוראות מעבר לגבי התקופה אשר תסתיים ביום 31 בדצמבר 2017. הוראות המעבר חשובות ביותר ומסבוכות וחשוב מאד לקבל יעוץ מקצועי בעניין.

נזכיר שוב כי בתקופת המעבר תחול נוסחת החישוב המיוחדת אשר הוזכרה לעיל לגבי שתי דירות בלבד (על פי נוסחה זאת יהא זכאי המוכר לפטור ממס שבח אשר נצמח עד ליום 31 בדצמבר 2013). החוק לא רק שמגביל הוראה זאת לשתי דירות אלא מסייג אותה בתנאים אלו (במצטבר):

1.   המוכר היה זכאי לפטור על פי סעיף 49 ב(1) לחוק לגבי דירה אחת לפחות (היינו שלא מכר בארבע השנים האחרונות דירה אחרת בפטור).

2.   אם המוכר קיבל דירה במתנה - אזי ממועד קבלת המתנה ועד ליום המכירה חלפה תקופת הצינון בהתאם להוראות החוק עובר ליום המעבר (1-4 שנים תלוי בנסיבות).

3.   המכירות אינן לקרוב (ראה לעניין זה את ההקלה אשר נקבע בתיקון 82 לחוק מיסוי מקרקעין ותוספת 1 להוראת ביצוע 5/2013 לאור התיקון יש לבחון זכאות להחזר מס שבח מקרקעין).

  • על מכירת דירת מגורים מזכה בתקופת המעבר, אשר אינה זכאית לנוסחת החישוב המיוחד כאמור לעיל, יחולו הוראות חישוב מס שבח בהתאם להוראות החוק בנוסח עובר ליום המעבר (ראה לעניין זה חישוב מס שבח).
  • תיקון החוק קובע הוראה אנטי תכנונית לגבי מכירת דירת מגורים מזכה בתקופת המעבר, על ידי מוכר אשר קיבל את הדירה כמתנה פטורה ממס שבח בתקופה החל מיום 1 באוגוסט 2013 ועד ליום 31 בדצמבר 2017 – במקרה זה יראו את נותן המתנה כאילו הוא המוכר לעניין סעיפים ‎1 ו- ‎5.2 לעיל.
  • עוד נקבע בהוראות המעבר כי בתקופת זאת הפטור ממס שבח במכירת דירה יחידה, כנוסחו לאחר התיקון, לא יחול על מוכר אשר ביום המעבר היתה לו יותר מדירת מגורים אחת.

 ראה לעניין זה ו"ע  14339-09-14 אבגי

יש לשים לב כי החל מיום 1 בינואר 2018 לא יחולו המגבלות אשר נקבעו לתקופת המעבר.

  1. ביטול הפטור ממס שבח למתן מתנות לאחים

 התיקון לחוק מבטל את הפטור ממס שבח אשר הוענק עובר לתיקון למי שנותן מתנה לאח או אחות שלו. הפטור ממס שבח בוטל באופן מיידי. יחד עם זאת, הפטור ממס שבח במקרה זה ימשיך לחול לגבי נכסים אשר התקבלו במתנה או בירושה מן ההורים.

  1. הקצאת מניות באיגוד מקרקעין תחויב במס רכישה

 הקצאת מניות בחברה אשר מחזיקה בעיקר במקרקעין (עומדת בהגדרת "איגוד מקרקעין" על פי החוק) תהא כפופה מעתה למס רכישה בידי בעל המניות אשר הוקצו לו מניות על ידי איגוד המקרקעין (תמשיך להיות פטורה ממס שבח בידי החברה ובעלי המניות הקיימים).

  1. חלוקת רווחי שיערוך תחויב במס שבח

 על חברות אשר בבעלותן נדל"ן לשים לב ולקחת בחשבון כי בהתאם להוראות התיקון חלוקת רווחים לבעלי המניות, אשר נבעו משערוך שוויו של נכס מקרקעין, יביא לתוצאת מס על פיה יראו בחברה כאילו מכרה את אותו נכס מקרקעין לפי שוויו החדש (דבר אשר יביא לחיוב במס שבח) ורכשה אותו מחדש.

  1. יוטל מס שבח בגין תשלום במזומן במכירת נכס אשר אינו דירת מגורים במסגרת פינוי בינוי

ראה גם מיסוי מקרקעין טפסים